Вы здесь

Судебная практика по налогам. Бухгалтерский учет глазами судей

Рассматривая чисто налоговые правоотношения, суды подчас вынуждены разбираться в нюансах бухгалтерского учета. Широко известно, что Налоговый кодекс РФ полон "явными неряшливостями" (по осторожному заявлению одного из судей КС РФ). О состоянии же отечественного бухгалтерского учета осведомлены лишь специалисты, пытающиеся ежедневно разгадывать загадки Минфина России, который отказывается разъяснять свои нормативные документы.

Чтобы иметь представление о позиции, занимаемой Минфином России, приведем несколько типичных ответов, которые ведомство дает налогоплательщикам:

- "Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности сообщает, что согласно Положению о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 329, в компетенцию Министерства финансов Российской Федерации не входит консультирование коммерческих организаций по вопросам бухгалтерского учета" (Письмо от 15 апреля 2005 г. N 07-05-06/109);

- "...в Министерстве финансов Российской Федерации не рассматриваются по существу обращения по разъяснению (толкованию норм, терминов и понятий) законодательства Российской Федерации и практике его применения. Учитывая изложенное, в компетенцию Министерства финансов Российской Федерации не входит консультирование коммерческих организаций по вопросам бухгалтерского учета" (Письмо от 14 января 2008 г. N 03-03-06/1/3).

А в Письме от 24 ноября 2003 г. N 16-00-14/354 Минфин России вообще дал следующий совет: "Впредь за разъяснением законодательных и нормативных документов по бухгалтерскому учету, регулирующих финансово-хозяйственную деятельность организации, обращаться в аудиторские (консультационные) организации".

Таким образом, если ст. 34.2 НК РФ прямо установлена обязанность Минфина России давать налогоплательщикам письменные разъяснения применения налогового законодательства, то вопросы применения нормативных актов бухгалтерского учета остаются без официальных ответов. В результате судьям, обладающим высшим юридическим образованием, но не имеющим никакой специальной бухгалтерской подготовки, приходится вникать в тонкости бухгалтерского учета, принимая подчас парадоксальные решения.

Посмотрим, к чему на практике приводит самостоятельное толкование судьями нормативных документов по бухгалтерскому учету.

Считается ли балансовая стоимость актива фактическими затратами на его приобретение

В Решении ВАС РФ от 4 ноября 2003 г. N 10575/03 был рассмотрен следующий парадокс. В действовавшей в тот период редакции ст. 172 НК РФ было указано, что при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества подлежащие налоговому вычету суммы НДС исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты товаров. При этом балансовая стоимость имущества (в том числе ценных бумаг и прав требования дебиторской задолженности) в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и ПБУ 10/99 определяется исходя из оценки (стоимости) приобретения имущества по договору, а не из фактически уплаченных за него денежных сумм (стоимости иного переданного имущества) в погашение обязательства. Заявитель утверждал, что согласно правилам бухгалтерского учета векселя третьих лиц, не оплаченные либо оплаченные не полностью (поступившие к налогоплательщику безвозмездно), обладают балансовой стоимостью, равной величине кредиторской задолженности (рыночной стоимости для безвозмездно поступившего векселя).

Суд, признав, что налоговое законодательство не содержит определения балансовой стоимости, и применив ст. 11 НК РФ, обратился к ст. 11 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и указал, что имущество, приобретенное за плату, оценивается путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Исходя из этого, суд сделал вывод, что при использовании в расчетах за товары (работы, услуги) векселя третьего лица размер налогового вычета будет соответствовать фактически произведенным расходам на его приобретение.

При этом нелогичность выводов суда была очевидна, поскольку, несмотря на то что балансовая стоимость актива приравнена им к фактическим затратам на его приобретение, в момент принятия актива на учет фактические затраты могут еще отсутствовать!

В этом как раз и проявляется основной принцип бухгалтерского учета - двойная запись. Ведь сначала появляется обязательство (дебет счетов учета имущества - кредит счетов учета обязательств), и только после его погашения (дебет счетов учета обязательств - кредит счетов учета денежных средств) возникают фактические затраты!

В связи с этим заслуживает внимания Особое мнение судьи КС РФ А.Л. Кононова к Определению КС РФ от 8 апреля 2004 г. N 169-О, который отметил следующее. В соответствии с правилами бухгалтерского учета имущественное право (в данном случае - право требования дебиторской задолженности) представляет собой актив юридического лица, отражающий определенную балансовую стоимость. При передаче (отчуждении) этого права другому лицу фактические затраты (расходы) отражаются в балансе как выбытие активов и именуются оплатой, при этом обязательства перед продавцом (поставщиком) юридически прекращаются.

Таким образом, в системе действующего законодательства под суммой НДС, подлежащей вычету, следует понимать и затраты на оплату НДС, произведенные путем передачи имущества (включая имущественные права, в том числе уступку права требования), принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, т.е. путем выбытия актива.

Тем не менее, в практике тех лет восторжествовала иная логика:
- неоплаченный актив не обладал балансовой стоимостью до момента осуществления фактических затрат;
- выбытие неоплаченного актива не обладало признаками реальных затрат.

И это несмотря на то, что данная логика противоречила нормам не только гражданского права, но и бухгалтерского законодательства! Однако словосочетание "фактические затраты" оказалось весомее принципа двойной записи!

Что такое "принятие на учет"

Требование принять на учет приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) установлено п. 1 ст. 172 НК РФ: вычетам подлежат только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории РФ либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Как показывает уже сложившаяся правоприменительная практика, под принятием на учет понимается принятие к бухгалтерскому учету - отражение приобретенных ресурсов на счетах по правилам бухгалтерского учета, т.е. на основании соответствующих первичных документов. Никаких других особых документальных требований гл. 21 НК РФ не содержит. Видимо, поэтому подавляющее большинство судов считает, что "принятие на учет" и "переход права собственности" - это синонимы.

Например, в Постановлении ФАС Центрального округа от 16 февраля 2006 г. по делу N А09-3906/05-29 констатируется, что импортный товар принимается на учет не на основании грузовой таможенной декларации и не на дату отметки таможенного органа "Выпуск разрешен", а на основании документа, подтверждающего переход права собственности на товар от иностранного продавца к покупателю. Примечателен вывод суда: "Грузовая таможенная декларация к первичным документам для принятия товара к учету не отнесена".

Получается, что принятие на учет импортного товара зависит от условия импортного контракта о моменте перехода права собственности. На данное обстоятельство обращено внимание и в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14 мая 2005 г. по делу N А56-42294/04. Если же в контракте момент перехода права собственности не определен, тогда подлежат применению нормы ГК РФ (см. Постановление ФАС Уральского округа от 15 августа 2001 г. по делу N Ф09-1868/01-АК).

Кстати, за несвоевременное принятие к бухгалтерскому учету импортных товаров - не на дату перехода права собственности (по дате международных транспортных накладных), а на дату фактического ввоза на территорию РФ (штамп таможни "Выпуск разрешен") - в соответствии со ст. 120 НК РФ положены штрафные санкции (см., в частности, Постановление ФАС Уральского округа от 30 июня 2003 г. по делу N Ф09-1870/03-АК).

И хотя большинство судов исходит из того, что "принятие на учет" - это переход права собственности на товары, некоторые суды считают иначе. Так, в Постановлении от 1 ноября 2007 г. по делу N А57-14388/06 ФАС Поволжского округа отметил следующее.

Действующей системой нормативных документов по бухгалтерскому учету не установлен порядок принятия товарно-материальных ценностей к учету по моменту перехода права собственности. В ПБУ 5/01 используется термин "дата принятия к учету", при этом она нигде не увязывается с моментом перехода права собственности на товарно-материальные ценности к покупателю.

Материально-производственные запасы, как и все другие виды активов, принимаются к бухгалтерскому учету при переходе к организации контроля над ними. Если на контролируемые запасы переходит право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, то в бухгалтерском учете они должны отражаться на балансе (на балансовых счетах). В остальных случаях (комиссия, переработка, залог и т.п.) запасы будут учитываться на соответствующих забалансовых счетах. Таким образом, для принятия активов к учету первичным является установление контроля над ними.

Согласно Указаниям по учету МПЗ под установлением контроля понимается поступление товаров на склад организации. В соответствии с п. 10 данных Указаний суммы, выплаченные за запасы, не вывезенные со складов поставщиков и находящиеся в пути, учитываются в бухгалтерском учете на счетах расчетов как дебиторская задолженность. В итоге суд указал, что независимо от наличия права собственности на запасы, если они еще не поступили на склад организации, они не должны быть приняты к балансовому учету, поскольку над ними не установлен контроль.

По мнению авторов, под принятием на учет следует все-таки понимать приобретение организацией актива в собственность независимо от того, поступил он на склад организации или нет!

Например, ФАС Восточно-Сибирского округа неоднократно признавал право налогоплательщика на вычет налога по принятым на учет товарам, когда покупатель становился юридическим собственником приобретенного товара, не вывозя его от поставщика. В данных случаях у покупателя имелась в наличии лишь товарная накладная, на основании которой он становился полноправным собственником товара, учтенного у него по дебету счета 41 "Товары". Фактически же товар продолжал оставаться у предыдущего собственника, который, реализовав этот товар, учитывал его теперь на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Суд признал, что в данных случаях имела место передача товаров поставщиком без их фактической перевозки (см. арбитражные дела: Постановления от 5 февраля 2004 г. по делу N А19-10348/03-43-Ф02-27/04-С1, от 22 января 2004 г. по делам N А19-11282/03-41-Ф02-4968/03-С1, N А19-14866/03-24-Ф02-4969/03-С1, N А19-14962/03-41-Ф02-4961/03-С1, N А19-15284/03-44-Ф02-4954/03-С1 и др.).

Поскольку Минфин России не разъясняет свои нормативные документы по бухгалтерскому учету, судьи поставлены перед необходимостью самостоятельно толковать нормы бухгалтерского учета, что оборачивается большими финансовыми потерями для налогоплательщиков

Зависит ли балансовый учет от права собственности

Обсудим все-таки методологический вопрос: связан ли бухгалтерский учет актива на балансовых счетах с правом собственности на него у организации? Вопрос далеко не праздный, поскольку согласно ст. 374 НК РФ налогом на имущество организаций облагается имущество, находящееся на балансе организации и отраженное в качестве основных средств. Итак, зависит ли балансовый учет от права собственности?

Заслуживает внимания вывод, содержащийся в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23 сентября 2002 г. по делу N А13-2119/02-19: "Суд правомерно отклонил довод налогового органа о том, что объектом налогообложения является стоимость находящегося в собственности налогоплательщика имущества". Тем самым суд признал, что балансовый учет может и не зависеть от права собственности!

Статьей 623 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. Однако в нормативных документах по бухгалтерскому учету существуют разночтения.

С одной стороны, согласно п. 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются и капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. С другой стороны, в п. п. 3 и 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств учет в качестве основных средств капитальных вложений в арендованное имущество увязывается с правом собственности на него у арендатора: в составе основных средств учитываются также капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

В Письме Минфина России от 15 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/759 разъяснено: "...произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного помещения и по окончании договора аренды они подлежат передаче арендодателю. Таким образом, неотделимые улучшения не остаются на балансе у арендатора". В другом Письме, от 16 января 2007 г. N 03-03-06/2/2, также указано, что произведенные арендатором неотделимые улучшения в предоставленные в аренду объекты основных средств не являются его собственностью.

По мнению авторов, арендатор может учитывать на балансовом счете 01 "Основные средства" лишь те улучшения арендованного имущества, которые являются его собственностью согласно условиям договора аренды. А это могут быть только улучшения отделимые.

Неотделимые улучшения не могут являться собственностью арендатора и, соответственно, объектом обложения налогом на имущество организаций (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27 марта 2007 г. по делу N Ф08-1018/2007-574А). Однако существует и противоположная точка зрения: именно арендатор является плательщиком налога на имущество по неотделимым улучшениям в форме капитальных вложений в арендованное имущество (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 сентября 2006 г. по делу N А56-3291/2006).

Применительно к налоговому вычету по НДС также существует противоречивая практика. Если в Постановлении от 15 февраля 2006 г. по делу N Ф04-471/2006(19825-А67-31) ФАС Западно-Сибирского округа признал правомерным отражение арендатором по дебету счета 01 неотделимых улучшений арендованного имущества в форме капитальных вложений, то в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 6 сентября 2004 г. по делу N А43-20087/2003-16-903 принятие на учет улучшений арендованного имущества в качестве основных средств было увязано с правом собственности на них у арендатора.

Примечательно в этой связи, что в одной из частных консультаций специалисты Минфина России указали: неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, не могут учитываться у арендатора в качестве основных средств и, следовательно, не должны облагаться налогом на имущество. Однако это - частное мнение. А вот методологи Минфина России предпочитают официально не высказываться, предлагая бухгалтерам и аудиторам самостоятельно разгадывать подобные загадки, которые для налогоплательщиков создают многомиллионные налоговые риски.

Выводы

Повышенное внимание широкого круга экономической общественности обращено в основном к проблемам налогообложения, в то время как о существующих проблемах с бухгалтерским учетом осведомлен лишь узкий круг специалистов. При этом первые почему-то обсуждают преимущественно вопросы трансформации российской отчетности в МСФО и перспективы перехода России на международные стандарты.

Однако от методологии бухгалтерского учета зависит не только достоверность бухгалтерской отчетности, но подчас и налоговые последствия! И в ситуации, когда Минфин России отказывается разъяснять свои нормативные документы по бухгалтерскому учету, судьи поставлены перед необходимостью самостоятельно толковать нормы бухгалтерского учета, что оборачивается большими финансовыми потерями для налогоплательщиков. А профессиональное суждение бухгалтеров и аудиторов, имеющих высшее экономическое образование (у многих - со специализацией в бухгалтерском учете), судьями, имеющими только высшее юридическое образование, к сожалению, во внимание не принимается.

По мнению авторов, по аналогии со ст. 34.2 НК РФ в новый федеральный закон о бухгалтерском учете, который сейчас активно обсуждается в финансовом ведомстве и бизнес-сообществе, необходимо внести норму, прямо обязывающую Минфин России разъяснять свои нормативные документы по бухгалтерскому учету. В противном случае путаница с применением на практике норм бухгалтерского учета будет лишь усугубляться.

А.Н.Медведев
Т.В.Медведева

Вопросы, которые нам задают

Виталий
СПб
19.07.2016 - 02:30
Вот и наступил тот момент,когда "власть имущие" показали свое истинное лицо..... Мало того, что 22 года назад мой дом снесли бульдозером и на его месте построили многоквартирный дом, при этом мне ни какую жилплощадь не предоставили до сих пор, ТАК сейчас, администрация которая отобрала у моей семьи жилище, еще и подала на меня в суд иск о признании моего права собственности, отсутствующим....... ....частный дом до сих пор принадлежит мне, есть кадастровый паспорт на дом и зем.участок, есть
Ответил адвокат - Королева С.О.:Здравствуйте Виталий! В "Обзоре судебной практики по делам, связанным с обеспечением жилищных прав граждан в случае признания жилого дома аварийным и подлежащим сносу или реконструкции" (утв....
Алена
Москва
13.01.2016 - 19:41
Здравствуйте, мне нужна судебная практика (конкретные решения) по принудительному обмену НЕприватизированного жилья между взрослыми детьми и их родителями (ст.72 ЖК), когда инициаторами размена являются именно выросшие дети. Есть ли в вашей практике подобные решения или, быть может, сориентируете в их поиске по соответствующим интернет-ресурсам. Спасибо....
Ответил адвокат - Королева С.О.:Здравствуйте Алена! В соответствии с ч.3 ст. 72 ЖК РФ если между нанимателем жилого помещения по договору социального найма и проживающими совместно с ним членами его семьи не достигнуто соглашение...
Артем
Москва
08.12.2015 - 10:26
Доброго дня! интересует ваша практика в делах о взыскании с застройщика неустойки за просрочку сдачи дома в эксплуатацию или передачи квартиры. Вели ли вы подобные дела и если вели то имели ли дело с застройщиком "мортон"?...
Ответил адвокат - Королева С.О.:Здравствуйте Артем! Наши адвокаты ведут дела о взыскании неустойки с застройщиков. Судебная практика по таким делам разнообразна. В качестве примера рассмотрения подобного рода дел вы можете...
Показать все

Задать свой вопрос адвокату

Уважаемые посетители сайта! Бесплатная юридическая консультация онлайн работает на нашем сайте с 2004 года. Бесплатная юридическая консультация предоставляется только практикующими юристами и адвокатами Москвы, имеющими опыт работы в различных отраслях права более 20 лет. Получить юридическую консультацию бесплатно можно на нашем сайте без регистрации. Если вам нужна консультация юриста (адвоката) в Москве бесплатно в интернете в режиме online, предоставленная на высоком профессиональном уровне, наш сайт для вас. Ответ на вопрос будет направлен вам на почту в кратчайшие сроки и опубликован на сайте. Для удобства пользования разработан рубрикатор вопросов и ответов.

consult

Plain text

  • Разрешённые HTML-теги: <strong></strong><ul><ol><li><em><i><p>
  • Строки и параграфы переносятся автоматически.
Например: Как выписать человека из квартиры, если он не живет 10 лет?
Укажите для быстрого получения ответа на вопрос, телефон будет виден ТОЛЬКО администрации сайта
Укажите для быстрого получения ответа на вопрос, e-mail будет виден ТОЛЬКО администрации сайта
To prevent automated spam submissions leave this field empty.

Вертикальные вкладки

Категория вопроса
- Выберите -

Успешные дела

Адвокаты нашей Коллегии успешно провели большое количество дел

Посмотреть все дела

  • Признание матери недееспособной
    13.10.2014

    Нагатинским районным судом г.Москвы , с участием представителя истца - адвоката Стахиевой Л.В., принято решение по иску Ш.Р.М. о признании недееспособной матери Ш.С.Ю., которая, вследствие психического заболевания,...

  • Дело в взыскании компенсации за нарушение авторских прав
    05.06.2015

    Девятым арбитражным апелляционным судом вынесено постановление по апелляционной жалобе адвоката Бурилов А.В. на решение Арбитражного суда г.Москвы, принятое в порядке упрощенного производства, о взыскании с клиентов...

  • Решение о выселени бывшего собственника
    02.03.2015

    Кузьминский районный суд г. Москвы вынес решение по исковому заявлению клиента адвоката Лавровой Е.А. о прекращении права пользования жилым помещением со снятием с регистрационного учета и решение о выселении...

  • Решение суда о фактическом принятии наследства
    08.11.2016

    В Коллегию адвокатов Москвы "ЮрПрофи" за оказанием помощи по оформлению наследственных прав обратилась гражданка К.В.И. Она пояснила, что после смерти сына она к нотариусу не обращалась, в результате 1/6 доля дома оказалась не оформленной. Ведение дела было поручено...

  • Судебная практика по ч.4 ст. 12.15 КоАП РФ
    13.04.2016

    За оказанием юридической помощи в КАМ "ЮрПрофи" обратился гражданин, который совершил обгон транспортного средства с выездом на сторону проезжей части дороги, предназначенную для встречного движения, соединенный с движением навстречу транспортному потоку, чем нарушил дорожную разметку 1.1...